Limitações constitucionais dos depósitos de tributos

O depósito do montante do tributo devido, para os fins de suspensão da exigibilidade do crédito, atende às seguintes funções: i) suspensão da exigibilidade do crédito tributário para afastar o solve et repete; ii) excludência da mora futura; iii) na ausência de lançamento prévio, função constitutiva do crédito tributário, na forma de lançamento por homologação, para os fins de cobrança de eventual diferença; iv) garantia do crédito tributário; e v) autovinculação administrativa contra qualquer atividade contrária aos efeitos do depósito.

Nosso sistema jurídico contém rígidas limitações constitucionais e prescreve garantias irredutíveis aos contribuintes, com a finalidade de preservar a segurança jurídica nas relações tributárias. Cumpre sempre lembrar que a segurança jurídica é princípio expresso em nossa Constituição, no seu preâmbulo, no artigo 5º, caput, e em várias disposições autônomas. Trata-se de uma garantia lato sensu que permite a concretização dos direitos e liberdades fundamentais. Dentre estes, a preservação da confiança e da boa-fé. É que a legalidade, para realizar a função certeza, reclama a confiança legítima na atuação dos órgãos estatais, como corolário da segurança jurídica.

Uma das conquistas da segurança jurídica no Direito Positivo brasileiro foi a superação do emprego do princípio solve et repete em matéria de cobrança de tributos, o que se traduzia como uma expressão de privilégio da administração pública de executividade dos atos tributários. No seu lugar, o Código Tributário Nacional (CTN), no artigo 151, introduziu mecanismos compatíveis com a preservação da capacidade arrecadatória, mas com garantia de uma fiscalidade comprometida com os direitos fundamentais dos contribuintes. Dentre estes, o depósito do montante integral do tributo devido assume posição de destaque.

Uma relação jurídica obrigacional une dois interesses qualificados pela natureza de créditos e débitos correlatos, a partir da ocorrência de determinado fato jurídico. Por isso mesmo, a relação jurídica tributária é uma unidade de direitos e deveres, sujeita ao regime jurídico tributário, definido sob a égide dos princípios constitucionais, cujo objeto consiste na entrega da prestação tributo. Em vista disso, o contribuinte tem o dever de entregar a prestação tributo, mas, ao mesmo tempo, encontra-se protegido por uma série de disposições jurídicas e, ademais, é titular de múltiplos direitos em relação ao sujeito ativo (direito de impugnar a cobrança do crédito, direito de depositar, etc.).

Se empregado em matéria tributária, o solve et repete [1] satisfaria apenas um interesse da relação tributária, em detrimento das garantias asseguradas ao devedor. Mormente quando este tem seu débito sendo objeto de litígio judicial ainda não transitado em julgado, logo, coerente com o direito do artigo 5º, inciso LIV, da Constituição, segundo o qual ninguém será privado de seus bens sem o devido processo legal. Por conseguinte, o cumprimento do depósito com observância dos ditames constitucionais visa a assegurar que a tributação preserve o direito de propriedade, até que se ultime o eventual litígio pendente.

Conforme o artigo 151 do CTN, o depósito do montante integral do tributo devido suspenderá a exigibilidade do crédito tributário e impedirá qualquer ato de cobrança do crédito tributário, incidência da mora, bem assim a inscrição do débito na dívida ativa e execução fiscal (função suspensiva). O quanto se considera montante integral dependerá da existência de ato prévio de acertamento do valor do tributo devido, quando efetuado pelo Fisco. No caso de depósito de valores relativos a lançamento por homologação ou de antecipação pelo contribuinte, sem prévio exame de autoridade tributária, montante integral será sempre o valor que o contribuinte declara. Neste caso, sequer se pode falar de depósito parcial.

O montante do depósito, adicionalmente, traz consigo a função excludente da mora, ao tempo que o dinheiro queda-se à disposição da Justiça ou da própria Fazenda Pública. E, ao tempo que o montante do tributo devido fica à disposição do Fisco, tem-se a função de autovinculação da Administração para afastar a pretensão de qualquer autoridade para exigir o tributo, multa ou juro de mora, admitida unicamente a cobrança sobre eventual diferença a menor, com eficácia de prevenção da decadência.

Com efeito, quanto à exclusão da mora, a depender do momento temporal da sua ocorrência. Quando promovido antes do vencimento, o depósito afasta os efeitos da mora. Quando realizado após o vencimento do tributo, este deve ser acrescido da ...